Limited Şirket Ortaklığından Ayrılan Ortağın Vergi ve Kamu Borçlarından Sorumluluğu

Limited şirket ortaklarının hisselerinin devri halinde amme borçlarından sorumlulukları ve özellikle vergi borçlarından sorumluluklarının ne olduğu hususu tüm limited şirket ortaklarının ve hisselerini devreden eski ortakların bilmesi gereken bir husustur. Bu konu ile ilgili vergi ve idare mahkemelerinde oldukça fazla dava olmakla birlikte, davanın davacılar tarafından alacaklı amme idaresine karşı kaybedilmesi halinde yargılama ve avukatlık giderlerinin dışında ayrıca haksız çıkılan amme vergi alacağının yüzde 10'u kadar da haksız çıkma tazminatı olarak zam tahsil edileceği hususunun önem arzettiğini belirtmek gerekir.

Amme alacağı, genel bir kavram olmakla birlikte vergi kavramını da karşıladığını belirtmek gerekir. Makalemizde de vurguladığımız üzere, vergi usul kanunu hükümlerine göre hangi amme borçlarının 213 sayılı VUK hükümlerine göre, hangilerinin 6183 Sayılı kanun hükümlerine göre değerlendirileceği önemlidir. Çünkü, 6183 sayılı kanuna göre daha özel bir kanun olan 213 sayılı kanun, kendi kapsamına giren amme alacaklarında yani 213 sayılı kanun kapsamındaki yükümlülüklere aykırılık kapsamında tahakkuk ettirilen amme alacaklarında uygulanacak kanun olup, 6183 sayılı kanun, bu kanun hükümlerinde bulunmayan hususlarda devreye girer. Ancak vergilerin 6183 sayılı kanuna göre yani amme alacaklarının tahsili usulü hakkında kanuna göre tahsil edileceğini belirtmek gerekir.

Bu konunun doğru yorumlanabilmesi için öncelikle şirket ortaklarının ve yöneticilerinin amme borçlarından sorumluluğunun ne olduğu hususunun değerlendirilmesi gerekmektedir.

Aşağıda, öncelikle bu konu irdelenmiştir.

Amme borçlarından sorumluluk mevzuatımızda 6183 sayılı kanunda düzenlenmiştir.

Ayrıca vergi borçları ile ilgili düzenlemeler de 213 Sayılı VUK muzda düzenlenmiştir.

Tüzel kişiliklerle ilgili hukuki altyapı ise 6102 Sayılı Türk Ticaret Kanunumuzda işlenmiştir.

Bu makale, yukarıdaki kanunlarımız ve bağlantılı hukuk kuralları dikkate alınarak hazırlanmıştır.

6183 SAYILI KANUNDA LİMİTED ŞİRKET ORTAKLARININ

AMME BORÇLARINDAN SORUMLULUĞU VE SINIRI

 ŞİRKET YÖNETİCİLERİNİN SORUMLULUKLARI

AATUHK 3.maddede, bu kanun içerisinde geçen amme borçlusunun "alacağını ödemek mecburiyetinde olan hakiki ve hükmi şahısları ve bunların kanuni temsilci veya mirasçılarını ve vergi mükelleflerini, vergi sorumlusunu, kefili ve yabancı şahıs ve kurumlar temsilcilerini...."  ifade ettiği belirtilmiştir.

Bu madde hükmünden anlaşılacağı üzere ve limited şirketler özelinde belirtecek olur isek, limited şirket tüzel kişiliği ve kanuni temsilcileri amme borcunu ödemede sorumlu kişilerdir.

O halde limited şirketlerdeki müdürler, amme borçlusudur. Ancak ilerleyen maddelerde görüleceği üzere şirket tüzel kişiliği birinci sırada amme borçlusu olup, kanuni temsilciler fer’i nitelikte yani ikincil sorumludurlar.

Limited şirketlerin amme borçlarından sorumluluğu, 6183 Sayılı Amme alacaklarının tahsili usulü hakkında kanunun mükerrer 35.maddesi ve 35.maddesinde açıklanmıştır.

Kanuni Temsilcilerin Sorumluluğu

             Mükerrer Madde 35 – (Ek: 25/5/1995 – 4108/11 md.)

             Tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacakları, kanuni temsilcilerin ve tüzel kişiliği olmayan teşekkülü idare edenlerin şahsi mal varlıklarından bu Kanun hükümlerine göre tahsil edilir.

             Bu madde hükmü, yabancı şahıs veya kurumların Türkiye’deki mümessilleri hakkında da uygulanır.

             Tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmaları, kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını kaldırmaz.

             Temsilciler, teşekkülü idare edenler veya mümessiller, bu madde gereğince ödedikleri tutarlar için asıl amme borçlusuna rücu edebilirler.

Görüldüğü gibi tüzel kişilikten kısmen veya tamamen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme borçlarının, şirketin kanuni temsilcilerinin şahsi mal varlıklarından tahsil edileceği belirtilmiştir.

Mükerrer 35.madde, kanuni temsilcilerin sorumluluğunu kusursuz sorumluluk olarak kabul etmiş ve herhangi bir şarta bağlamadan ve herhangi bir kusur aramaksızın veya böyle bir defi imkanı bırakmaksızın kanuni temsilcilerin şahsi mal varlıklarından tahsil edilemeyen tüm amme alacağının tahsil edilebileceğini belirtmiştir.

AATUHK 35.maddesi ise limited şirketlerin kanuni temsilcilerinin değil ortaklarının sorumluluklarını açıklamıştır.

 Limited şirketlerin amme borçları

             Madde 35 – (Değişik: 22/7/1998 – 4369/ 21 md.)

             Limited şirket ortakları, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olurlar ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulurlar.

(Ek fıkra: 4/6/2008-5766/3 md.) Ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahıslar devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur.

(Ek fıkra: 4/6/2008-5766/3 md.) Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur.

6183 Sayılı Kanunun mükerrer 35.maddesinin amme borçlarından dolayı kanuni temsilcilerin sorumluluğunu düzenlemiş olduğunu, 35.maddesinin ise limited şirketin ortaklarının amme borçlarından dolayı sorumluluğunu düzenlemiş olduğunu,  her iki maddenin ise benzer ve ortak yanları olduğunu görmekteyiz.

Yukarıdaki maddeleri birlikte yorumladığımızda,

limited şirketlerin kanuni temsilcilerinin ve ortaklarının amme borçlarından sorumluluğu için birtakım ön şartlar verildiği görülmektedir. Buna göre,

Bir limited şirketin kanuni temsilcisinin amme borcundan sorumluluğuna gidilebilmesi için;

1- Öncelikle amme borcunun tahsili için tüzel kişiliğe gidilmesi gerekmektedir. Yani doğrudan doğruya veya tüzel kişilik ile birlikte amme borcunun tahsili için şirket ortaklarına başvurulamaz. Ancak tahsil imkanının mümkün olmadığı açıkça anlaşılan durumlar bunun istisnasıdır.

2- Amme borcunun kısmen veya tamamen limited şirketten tahsil imkanının kalmamış olması gerekmektedir.

Şirket kanuni temsilcisinin amme borcundan sorumluluğuna gidilirken de aşağıdaki kurallara uyulmalıdır:

1- Amme borcunun limited şirketten tahsil imkanının kalmadığı, ancak, 6183 Sayılı Kanunun 54.maddesinde yöntemlerine başvurulması ve bir sonuç alınamaması şeklinde olmalıdır.

2- Amme borcunun tahsili için, limited şirket kanuni temsilcisine, tüm amme borcuna karşılık şahsi mal varlığına gidilebileceği halde, limited şirket ortağına karşı ancak tüm amme borcuna karşılık sermaye hissesi oranında başvurulacağıdır. Amme borcunun külliyen tek bir ortaktan istenmesi ise hukuken doğru değildir.

3- Amme borcuna karşı kanuni temsilcilerin sorumluluğu müştereken ve müteselsilendir. Aynı anda tüm borca karşılık tüm kanuni temsilcilere gidilebilir.

Yukarıdaki 1.maddede belirtilen ve kanuni temsilci ve ortaklara başvurmadan önce limited şirketin mal varlığından amme alacağı için cebren tahsil yöntemlerine başvurulmuş olması şartı AATUHK 54.maddesinde açıklanmıştır.

 Cebren tahsil ve şekilleri:

             Madde 54 – Ödeme müddeti içinde ödenmeyen amme alacağı tahsil dairesince cebren tahsil olunur. Cebren tahsil aşağıdaki şekillerden herhangi birinin tatbiki suretiyle yapılır:

             1. Amme borçlusu tahsil dairesine teminat göstermişse, teminatın paraya çevrilmesi yahut kefilin takibi,

             2. Amme borçlusunun borcuna yetecek miktardaki mallarının haczedilerek paraya çevrilmesi,

3. Gerekli şartlar bulunduğu takdirde borçlunun iflasının istenmesi.

Yani görüldüğü gibi 54.maddede belirtilen cebren tahsil yöntemlerine başvurmadan şirket kanuni temsilci ve ortaklarına başvurulması -istisna haller dışında- mümkün değildir.

Burada sorun hem mükerrer 35.maddede belirtilen, tüzel kişilikten tahsil imkanı kalmayan amme borcuna karşılık kanuni temsilcilere başvurulacağı, hem de 35.maddede belirtilen limited şirketlerde amme borcunun tahsil imkanının kalmadığı durumlarda limited şirket ortaklarına sermaye payları oranında başvurulacağı hususundaki çelişkili bir durumun ortaya çıkmasıdır. Esasen şirket müdürleri her zaman şirket ortakları olmayabilecekleri gibi, şirket ortakları içinden de olabileceği gerçeği ortadadır. Salt şirket ortaklarını sorumlu tutmak amme alacağını tehlikeye düşüren bir durum olabilir idi. Veya sadece şirket kanuni temsilcilerinin amme borcundan sorumlu tutulması, şirket ortaklarının sorumluluktan kurtulmasına yol açabilirdi. Bu iki maddenin bu sorunu giderdiğini söylemekle beraber, asıl amacın burada farklı olduğunu da belirtmek gerekir. Öncelikle şirket ortakları, şirket ile ilgili doğrudan doğruya karar mekanizmalarının içinde yer almadıkları zamanlarda ortakların amme borçlarının tamamından tüm mal varlıkları ile sorumlu tutulması hakkaniyete aykırı olacaktır. Bu yüzden kanun koyucu, şirket kanuni temsilcileri ile şirket ortaklarını ayırmış, şirket ortaklarının sadece sermaye payları oranında amme borçlarından sorumlu olduğunu belirtmiştir.

PEKİ ŞİRKET KANUNİ TEMSİLCİLERİ İLE ŞİRKET ORTAKLARINA AYNI ANDA TAKİP YAPILABİLİR Mİ?

Bu konuda oldukça çelişkiler yaşanmış olmasına rağmen 20 Haziran 2019 tarihinde 30807 Sayılı Resmi Gazetede yayınlanan 11 Aralık 2018 tarih, 2013/1 Esas, 2018/1 Karar sayılı Danıştay İçtihadı Birleştirme Kurulu Kararı ile limited şirketlerin ortaklarının sorumluluğu vergi borçlarından sorumluluğu ile ilgili bir karar alınmıştır.

Bu kararda limited şirketin tüzel kişiliğinden kısmen veya tamamen tahsil edilemeyen veya edilemeyeceği anlaşılan vergi borçları için öncelikle şirket kanuni temsilcilerinin takibinin gerekli OLMADIĞI yönünde hüküm tesis edilmiş ve dolayısıyla şirketten tahsil edilemeyen bir amme borcunun tahsili için doğrudan doğruya şirket ortağına da BAŞVURULABİLECEĞİ hükmü ortaya çıkmıştır.

VERGİ USUL KANUNUNA GÖRE

LİMİTED ŞİRKET ORTAKLARININ

AMME BORÇLARINDAN SORUMLULUĞU VE SINIRI

Vergi Usul Kanunumuz 6183 Sayılı AATUHK'a göre özel bir kanundur. Dolayısıyla amme alacakları içinde vergi usul kanunu kapsamına giren bir amme alacağı sözkonusu ise öncelikle VUK hükümlerine başvurulmalıdır.

Vergi Usul Kanunumuzun 10.maddesinde kanuni temsilcilerin sorumluluğundan bahsedilmektedir.

Kanuni temsilcilerin ödevi

Madde 10 – Tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, Vakıflar ve cemaatlar gibi tüzel kişiliği olmıyan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevler kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirilir.

(Değişik: 3/12/1988-3505/2 md.) Yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacaklar, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınır. Bu hüküm Türkiye'de bulunmayan mükelleflerin Türkiye'deki temsilcileri hakkında da uygulanır.

Temsilciler veya teşekkülü idare edenler bu suretle ödedikleri vergiler için asıl

mükelleflere rücu edebilirler.

Tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmaları, kanuni temsilcilerin

tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını da kaldırmaz.

Görüldüğü gibi 10.maddenin ilk fıkrasında, vergi kanunlarındaki yükümlülüklerin tüzel kişilerin kanuni temsilcileri tarafından yerine getirileceği, 2.fıkrasında ise bu yükümlülükleri yerine getirmeyen mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı hükme bağlanmıştır.

Burada dikkat edilmesi gereken husus ise AATUHK da belirtilen kusursuz sorumluluk halinin VUK 10.maddesinde kusura dayalı sorumluluk olarak karşımıza çıkmasıdır. O halde bir limited şirket tüzel kişiliğine VUK hükümleri kapsamında olan ve limited şirketten tahsil edilemeyen amme borçları, bu ödevleri yerine getirmeyen yani vergilendirmeye dair ödevleri ihmal eden kanuni temsilcilerden tahsil olunacaktır.

Görüldüğü gibi burada TAHSİL EDİLEMEYECEĞİ ANLAŞILAN ibaresi VUK'da yoktur. 6183 Sayılı Kanundan burada ayrılmaktadır. Yine 6183 sayılı kanundan ayrılan kısmı Vergi Usul Kanunundaki sorumluluğun kusura dayalı sorumluluk olması, AATUHK kapsamındaki sorumluluğun ise kusursuz sorumluluk olmasıdır.

VUK KAPSAMINDAKİ AMME ALACAKLARI HANGİLERİDİR?

Madde 1 – Bu kanun hükümleri ikinci maddede yazılı olanlar dışında, genel bütçeye giren

vergi, resim ve harçlar ile il özel idarelerine ve belediyelere ait vergi, resim ve harçlar hakkında uygulanır.

Yukarıda yazılı vergi, resim ve harçlara bağlı olan vergi, resim ve zamlar da bu kanuna tabidir. 

Bu kanunun hükümleri kaldırılan vergi, resim ve harçlar hakkında da uygulanır.

Madde 2 - Gümrük idareleri tarafından alınan vergi ve resimler bu Kanuna tabi değildir. ....

VERGİ USUL KANUNUNDA İHMAL EDİLDİĞİ TAKDİRDE KANUNİ TEMSİLCİYE SORUMLULUK YÜKLEYEN ÖDEVLERİNİ HANGİLERİDİR?

Bu konudaki ödevleri 4 başlık altında toplamak mümkündür.

Bunlar,

- Bildirimler (işe başlama, bırakma, değişiklikler vb.)

- Defter tutma (tabii olunan usule göre defter tutma, tasdikler, defter tutma usullerine uyma)

- Belge edinme ve usulüne uygun düzenleme yükümlülükleri

- Defter ve belgelerin muhafazası ve ibrazına ilişkin yükümlülükler

O halde bu ödev ve yükümlülüklerin ihlali kapsamında tahakkuk ettirilen ve kesinleşen kamu borçları ile ilgili olarak öncelikle VUK hükümleri uygulanacak, tüzel kişilikten tahsil imkanı kalmayacak, (özellikle dikkat edilirse tahsil imkanı kalmadığı anlaşılan diye bir ibare olmadığı için doğrudan kanuni temsilciye başvurulamayacaktır) daha sonra kanuni temsilciye başvuru yoluna gidilecektir.  Bu borçların TAHSİL EDİLEMEYECEĞİNİN ANLAŞILMASI hali gibi bir durum VUK kapsamındaki amme borçları için mümkün değildir.

Bu değerlendirmeler sonrasında, yani şirket ortaklarının ve kanuni temsilcilerinin şirket amme borçlarından sorumluluğu kavramı ve kapsamı değerlendirildikten sonra, şirkette hissesini devreden ortakların amme borçlarından sorumluluğu kavramının daha doğru bir şekilde irdelenmesine geçilebilir.

LİMİTED ŞİRKETLERDE

PAY DEVİRLERİNİN AMME BORÇLARINA ETKİSİ

VE

DEVREDEN VE DEVRALAN BAKIMINDAN SORUMLULUKLARIN SINIRI

Aslında 6183 sayılı kanunun 35.maddesinde ortakların sorumluluğu belirtilmiştir. Madde metni yukarıdadır. Buna göre (6183 Sy Kanun 35/2 ye göre) payını devreden ortak, pay devrinden önceki amme borçlarından dolayı, müteselsilen sermaye payları oranında doğrudan sorumlu olurlar. Ancak bu sorumluluk, tüzel kişilikten tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme borçları ile sınırlı ve ikincil bir sorumluluktur.

Devir alanın sorumluluğu, -ihtilaf ve muhalif görüşler olmakla birlikte- Ticaret Kanunundaki basiretli bir tacir gibi davranma ve özen yükümlülüğünden kaynaklanmaktadır. Ancak kanun maddesinin gerekçesinin dayanağının ihtilaflı olması, kanunun yeni ortaklara başvuru hakkını ortadan kaldırmamaktadır.

Tabii ki geçerli bir hisse devir işleminin olması, "payını devreden ortak" kavramının vukuu bulması için gerek şarttır. Bu kavram da TTK 595.maddede açıklanmıştır.

TTK 595

Esas sermaye payının geçişi hâlleri

1. Devir

(1) Esas sermaye payının devri ve devir borcunu doğuran işlemler yazılı şekilde yapılır ve tarafların imzaları noterce onanır. Ayrıca devir sözleşmesinde, ek ödeme ve yan edim yükümlülükleri; rekabet yasağı ağırlaştırılmış veya tüm ortakları kapsayacak biçimde genişletilmiş ise, bu husus, önerilmeye muhatap olma, önalım, geri alım ve alım hakları ile sözleşme cezasına ilişkin koşullara da belirtilir.

(2) Şirket sözleşmesinde aksi öngörülmemişse, esas sermaye payının devri için, ortaklar genel kurulunun onayı şarttır. Devir bu onayla geçerli olur.

(3) Şirket sözleşmesinde başka türlü düzenlenmemişse, ortaklar genel kurulu sebep göstermeksizin onayı reddedebilir.

(4) Şirket sözleşmesiyle sermaye payının devri yasaklanabilir.

(5) Şirket sözleşmesi devri yasaklamış veya genel kurul onay vermeyi reddetmişse, ortağın haklı sebeple şirketten çıkma hakkı saklı kalır.

(6) Şirket sözleşmesinde ek ödeme veya yan edim yükümlülükleri öngörüldüğü takdirde, devralanın ödeme gücü şüpheli görüldüğü için ondan istenen teminat verilmemişse, genel kurul şirket sözleşmesinde hüküm bulunmasa bile, onayı reddedebilir.

(7) Başvurudan itibaren üç ay içinde genel kurul reddetmediği takdirde onayı vermiş sayılır.

Bu maddenin 2.fıkrasından görüleceği üzere, pay devri ortaklar genel kurulunun onayı ile gerçekleşir. Devrin bu onayla geçerli olacağı, madde metninden açıkça anlaşıldığına göre, devrin geçerliliği başkaca şartlara bağlı olmayıp, başkaca şartlar en fazla devrin üçüncü kişilere açıklanması şeklinde vukuu bulur.

PAY DEVRİNİN GEÇERLİ OLMASI İÇİN GEREKLİ ŞARTLAR

Pay devrinin yazılı olması ve içeriğinin noterce onaylanması, ayrıca imzaların noterce onaylanması şarttır. Aksi takdirde pay devri geçerli olmayacaktır.

Pay devrinin içeriğinin ihtilafa mahal vermeyecek şekilde irade beyanlarını içermesi de şarttır. Ayrıca amme borçlarından alan veya veren kişilerin sorumluluklarını kısıtlayan veya sorumluluğu bir tarafa yükleyen açıklamaların amme alacağının amme idaresine karşı herhangi bir hükmü yoktur. Bu ancak tarafların kendi iç ilişkilerini ilgilendiren bir durum olup, alan ve veren kişilerin devir tarihinden önceki amme borçlarından sorumlu olduğuna ilişkin bir açıklama yapılmasına da gerek yoktur. Bu husus zaten kanunun emredici hükmüdür.

İkinci şart ise noterde imza edilmiş pay devri sözleşmesinin ortaklar genel kurulu tarafından onaylanmasıdır. Pay devri sözleşmesinin tüzel kişiliğe iletilmek üzere şirket yöneticilerinden herhangi bir tanesine başvurulması yeterli olup, yine TTK 595/7 hükmüne göre pay devrinin 3 ay içinde reddedilmemesi halinde pay devrinin zımnen KABUL EDİLDİĞİ anlamına gelmektedir.

TTK 620 gereği genel kurulda salt çoğunlukla karar alınarak pay devri kabul veya reddedilebilir. Kabul halinde ayrıca pay defterine kayıt şart değildir.

ORTAKLAR GENEL KURULU PAY DEVRİNE SESSİZ KALIRSA HANGİ TARİH DEVİR TARİHİDİR?

TTK 595/7 hükmü gereğince üç ay içinde cevap verilmeyen pay devirleri kabul edilmiş sayılacaktır. O halde tüzel kişiliğe başvuru tarihinden 3 ay sonrası (gün olarak aynı, ay olarak 3 ay sonrası) devir tarihinin GENEL KURULCA KABUL EDİLDİĞİ TARİH olarak kabul edilecektir. Başvuru tarihi

Yukarıdaki açıklanan maddelerde görüleceği üzere, ortakların sorumluluğuna gidilebilmesi için öncelikle tüzel kişiliğe başvurulması ve takip yapılması, tahsil imkanı kalmayan amme borcunun ise bir belgeye dayandırılması gerekmektedir. Bu belge "aciz belgesi"dir.

TESCİL İŞLEMİ TARİHİ VE TESCİLİN YAPILMAMASI

Pay devrinin tescili TTK 598 de açıklanmıştır.

Tescil

(1) Esas sermaye paylarının geçişlerinin tescil edilmesi için, şirket müdürleri tarafından ticaret siciline başvurulur.

(2) Başvurunun otuz gün içinde yapılmaması hâlinde, ayrılan ortak, adının bu paylarla ilgili olarak silinmesi için ticaret siciline başvurabilir. Bunun üzerine sicil müdürü, şirkete, iktisap edenin adının bildirilmesi için süre verir.

(3) Sicil kaydına güvenen iyiniyetli kişinin güveni korunur.

Pay devri şirket müdürleri tarafından yapılır. 30 gün içinde ticaret sicile başvuru yapılmadığı takdirde payını devreden ortak, adının silinmesi için ticaret sicile doğrudan kendisi başvurabilir.  Ancak burada önemle belirtmek gerekir ki, ticaret sicil kaydı, pay devri açısından sadece AÇIKLAYICI ETKİye sahiptir. Yukarıdaki açıklamalardan da görüleceği üzere ticaret sicil kaydı olmadan da amme borçlarından sorumluluk devreden ve devralan açısından TTK 595/2 hükmü gereğince ortaklar genel kurulunun pay devrine onay vermesi veya vermiş sayılması ile gerçekleşmiştir.

AMME ALACAĞININ TÜZEL KİŞİLİKTEN KISMEN VEYA TAMAMEN TAHSİL EDİLEMEMESİ VEYA TAHSİL EDİLEMEYECEĞİNİN ANLAŞILMASI HALİ

Daha önce de anlatıldığı gibi ortakların sorumluluğu ikincil bir sorumluluk olup, öncelikle amme alacağının limited şirkete yöneltilmesi ve tahsil edilemeyen bir kısım olması gerekmektedir. Tabii ki takibi mümkün olan bir vergi alacağı da ön şarttır. Örneğin zamanaşımına uğramış bir amme alacağının bulunması, hem tüzel hem de ortak gerçek kişiliğine başvurmaya engeldir.

Kısmen veya tamamen tahsil edilememenin AATUHK'a göre şirketin mal varlığı araştırmasının yapılmasına ve bu mal varlığının satış ile paraya çevrilmesine bağlıdır.  Mal varlığının olmaması veya satılsa dahi amme borcunu karşılamayacağının anlaşılması da amme borcunun kısmen veya tamamen tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması anlamına gelmektedir. Sadece mal varlığı değil, tüzel kişiliğin üçüncü kişilerde olan mal ve alacaklarının olup olmadığı araştırmasının da amme idaresi tarafından yapılması gerekmekte olup, bunun yapıldığını ispat yükümlülüğü de amme idaresindedir. Amme idaresinin ispat belgesi aciz belgesidir. Aciz belgesi AATUHK madde 75 de belirtilmiştir.

AMME BORÇLARINDA ACİZ HALİ VE ACİZ BELGESİ

6183 Sayılı Kanunda borç ödemeden acziyet aşağıdaki şekliyle açıklanmıştır.

Aciz hali:

Madde 75 – Yapılan takip sonunda, borçlunun haczi caiz malı olmadığı veya bulunan malların satış bedeli borcunu karşılamadığı takdirde borçlu aciz halinde sayılır.

Yapılan takip safhalariyle bakiye borç miktarı bir aciz fişinde gösterilerek aciz hali tesbit olunur.

Sonuç olarak; bir limited şirketin ortağına , tüzel kişilikten kaynaklı bir vergi borcundan dolayı takip yapılabilmesi için şirket mal varlığından tahsil imkanının kısmen  veya tamemen kalmamış olmalı veya  hacze kabil mal varlığının bedel tespiti neticesinde amme borcunu karşılamaya yetmediği anlaşılmış olmalı, tahsil kabiliyeti kalmayan kısım için aciz vesikası düzenlenmeli, yani tüzel kişiliğin öncelikle ödemede acziyet içinde olduğu belgeye bağlanmalı, acziyet içinde olunan yani tahsil edilemeyen amme borcundan dolayı ortaklara ancak ve ancak sermaye payları oranında takip yapılmalıdır. Bu silsile dahilinde ortakların amme borçlarına olan sorumluluklarına gidilebilir.

Yine de alacaklı idarenin, asıl borçluya ulaşamaması veya haczi kabil mal bulunamadığının idarenin görevlilerince tespit edilmesi veyahut tespit edilenlerin yine idarenin elemanlarınca alacağı karşılamayacağının tespit edilmiş olması halinde de AATUHK madde 54 de yazan cebren tahsil yöntemlerinin kullanıldığı anlamını taşımaktadır.

HER NE OLURSA OLSUN, BU İŞLEMLERİN YAPILDIĞININ İSPAT KÜLFETİ AMME İDARESİNDE OLDUĞUNDAN, DOĞRUDAN DOĞRUYA ŞİRKET ORTAĞINA GÖNDERİLEN ÖDEME EMİRLERİNİN İPTALİ BU İSPAT YAPILAMADIĞI TAKDİRDE MÜMKÜNDÜR.

Yukarıda açıklandığı üzere, amme borçlarında sorumluluk için öncelikle kanuni temsilcilere (tüm şahsi mal varlıkları ile ve tüm amme borçları için) başvurma zorunluluğu kalmadığı için doğrudan ortaklara da (sermaye payları oranında) başvurulabilecektir.

DEVİR TARİHİNDE HENÜZ TAHAKKUK ETMEMİŞ BORÇLAR AÇISINDAN SORUMLULUK

Bazen amme borcu, özellikle vergi borçları tahakkuk etmeden önce devir işlemi yapılmış, tahakkuk ise devir sonrası bir tarihte yapılmış olabilir. Yani vergi borcu devirden önce doğmuş, ancak tarh ve tahakkuk devirden sonra yapılmış olabilir.

Bu konuda, AATUHK 35/3 için yapılan birtakım iptal taleplerine rağmen Anayasa Mahkemesi, amme alacağını koruma bakımından idareye öncelik vermiş ve amme alacağının doğduğu tarih ile tahakkuk ettiği tarih arasında fark olması halinde hem devredenin hem de devralanın birlikte sorumluluğu olduğuna ve AATUHK hükümlerinde bir eksiklik olmadığına hüküm vermiştir. Bu işlem ile vergi alacağının devreden ve devralan arasında müteselsil sorumluluğu olduğuna karar verilerek alacaklı idarenin amme alacağının tamamının devreden veya devralan ortakların herhangi birinden tahsili halinde sorumluluğun kalmayacağına karar vermiş olmaktadır ki, kamu alacağının güvenceye alınmasını sağlamak amacıyla bunu yaptığını düşünebiliriz.

ORTAK VE KANUNİ TEMSİLCİNİN SORUMLULUĞU HAKKINDA

Yukarıdaki açıklamalar neticesinde, amme borcunda ortaklar arasında sermaye payları oranında sorumluluk varken, müdürler için tüm amme borcundan sorumluluk olduğunu, kendi payından daha fazlasını ödeyen adi ortak için diğer ortaklara rücu hakkı olduğunu (TBK 167) belirtmek gerekir. 

Ancak hiçbir ortak, kendi payından fazlasını ödemeye zorlanamaz.

Müdür olarak görev yapılan dönemlerdeki amme borçlarından dolayı, bir ortak, hissesini devretse dahi, müdürlük yaptığı döneme ilişkin tüm amme borçlarından dolayı tüm mal varlığı ile sorumludur. 

Amme idaresi, şirketten tahsil imkanı kalmayan veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme borcu için, devir tarihi dikkate alınarak payını devreden payı devralan veya şirket müdürlerinden herhangi birisine sıra ve öncelik FARKETMEKSİZİN takip başlatabilir.

SERMAYE PAYININ HESABINDA KENDİ SERMAYE PAYINI ÖDEMİŞ VEYA ÖDEMEMİŞ ORTAK  ARASINDA BİR AYRIM YOKTUR. ANCAK, SERMAYE PAYINI ÖDEMEMİŞ ORTAĞIN SERMAYE BORCU TÜZEL KİŞİLİĞİN ALACAĞI SAYILDIĞINDAN ÖNCELİKLE ÖDENMEMİŞ SERMAYE BORCUNA GİDİLMESİ GEREKTİĞİ DEFİ ÖNE SÜRÜLEBİLİR VE ÖDEME EMRİNİN İPTALİ SAĞLANABİLİR.

ÖDEME EMRİNİN İPTALİ VE DAVA AÇMA HAKKINDA

Ödeme emrine itiraz:

6183 Sayılı Kanun Madde 58 – Kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahıs, böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı hakkında tebliğ tarihinden itibaren 15 gün içinde alacaklı tahsil dairesine ait itiraz işlerine bakan vergi itiraz komisyonu nezdinde itirazda bulunabilir. İtirazın şekli, incelenmesi ve itiraz incelemelerinin iadesi hususlarında Vergi Usul Kanunu hükümleri tatbik olunur. (SÜRE 7 GÜNDEN 15 GÜNE ÇIKARTILMIŞTIR) Borcun bir kısmına itiraz eden borçlunun o kısmın cihet ve miktarını açıkça göstermesi lazımdır, aksi halde itiraz edilmemiş sayılır. İtiraz komisyonu bu itirazları en geç 7 gün içinde karara bağlamak mecburiyetindedir.

             İtirazında tamamen veya kısmen haksız çıkan borçludan, hakkındaki itirazın reddolunduğu miktardaki amme alacağı %10 zamla tahsil edilir.

İtiraz komisyonlarının bu konudaki kararları kesindir.

ZAMANAŞIMI AÇISINDAN KISA BİR DEĞERLENDİRME

Tahsil zamanaşımı AATUHK md. 103 de açıklanmıştır.

Tahsil zamanaşımı, mükellefe ve vergi sorumlusuna gelen ödeme emirleri açısından değerlendirilmelidir.

Çünkü tahakkuk ettikten sonraki yıldan itibaren 5 yıl içinde, herhangi bir ödeme emri ile tüzel kişilikten talep edilmemiş olması halinde, yine bu tarihten sonra bu vergilere ilişkin herhangi bir tahsilatın yapılmamış olması halinde, yine 5 yıl boyunca tüzel kişiliğe karşı herhangi bir cebri icra yoluna gidilmemiş olması halinde, yine bu 5 yıl boyunca herhangi bir mal bildiriminde bulunulmamış olması halinde tahakkuk etmiş  vergi borçlarının 5 yıllık tahsil zamanaşımına uğradığı gerçeği ortaya çıkmaktadır.

Yukarıda belirtilen ve vergi tahsil zamanaşımını kesen olayların 5 yıllık zamanaşımı başlangıcının takip eden takvim yılından itibaren başladığını önemle ve tekrar belirtmek gerekir.

Zamanaşımı için tüzel kişiliğe başvuru yeterlidir. Amme borcundan sorumlu ortak, kendisine tebligat yapılmadığını ileri süremez.

Zamanaşımını kesen hallerin varlığını ispat vergi idaresine aittir.

Ayrıca ödeme emrinin dairece düzenlendiği tarih değil, ilgiliye tebliğ edildiği tarih önem arzetmektedir.

 Cengiz SERTTAŞ

 Avukat

 Ekonomist/Muhasebe ve Finans Bilim Uzmanı (MBA)